Por Gustavo Lopes Pires de Souza
1. Introdução
A imunidade do ITBI na integralização de capital social constitui instrumento constitucional de fomento à atividade econômica. Ao excluir da incidência tributária a transferência de bens imóveis destinados à formação ou aumento do capital social, o art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal busca facilitar reorganizações societárias e reduzir custos estruturais empresariais.
A exceção constitucional — atividade preponderantemente imobiliária — não foi concebida para neutralizar a regra, mas para impedir utilização abusiva da imunidade por empresas cuja essência econômica seja a exploração imobiliária.
O problema que se observa na prática administrativa municipal é a substituição do critério econômico-contábil previsto no art. 37 do CTN por presunções baseadas no objeto social ou CNAE.
Essa distorção exige análise técnica.
2. A natureza constitucional da imunidade
A imunidade tributária não é benefício fiscal. É limitação constitucional ao poder de tributar.
Roque Antonio Carrazza ensina que imunidade é hipótese de “incompetência tributária qualificada”, isto é, restrição material ao exercício da competência impositiva (ICMS, Malheiros).
Paulo de Barros Carvalho destaca que a norma imunizante opera no plano da competência, impedindo o nascimento válido da regra de incidência tributária.
Logo, qualquer ampliação interpretativa da exceção representa indevida expansão da competência municipal.
O Supremo Tribunal Federal reafirmou essa natureza no RE 796.376/SC (Tema 796), ao reconhecer que a imunidade do ITBI possui contornos constitucionais objetivos, não podendo ser esvaziada por construção infraconstitucional.
3. O conceito de atividade preponderante
O art. 37 do CTN estabelece que considera-se caracterizada atividade preponderante quando mais de 50% da receita operacional da pessoa jurídica decorrer de operações imobiliárias nos dois anos anteriores ou posteriores à aquisição.
O critério é quantitativo.
A aferição depende de dados contábeis, não de previsão estatutária.
Hugo de Brito Machado sustenta que a exceção à imunidade deve ser interpretada restritivamente, sob pena de supressão prática da garantia constitucional.
Objeto social é potencialidade jurídica.
Atividade preponderante é realidade econômica demonstrável.
Confundir ambos equivale a eliminar o parâmetro legal do art. 37 do CTN.
4. Ônus da prova e vedação à presunção arrecadatória
A imunidade é regra constitucional.
A atividade preponderante é fato impeditivo do direito à não incidência.
Nos termos da lógica processual e do art. 373 do CPC, o ônus de provar o fato impeditivo incumbe ao Fisco.
O STJ já reconheceu que a aferição da atividade preponderante exige observância do critério legal (AgInt no REsp 1.480.079/SP).
Tributar com base exclusiva no CNAE implica:
– inversão indevida do ônus da prova;
– presunção de incidência;
– ampliação inconstitucional da hipótese tributária.
Isso viola os arts. 150, I, e 5º, LIV, da Constituição.
5. A questão da condição resolutiva
Parte da jurisprudência admite que a imunidade opere sob condição resolutiva, permitindo lançamento futuro se comprovada a preponderância.
O que não se admite é a cobrança antecipada.
O fato gerador do ITBI pressupõe efetiva ocorrência da hipótese de incidência (art. 114 do CTN). A mera possibilidade futura não autoriza lançamento presente.
O TJMG, na Remessa Necessária 1.0024.14.152366-2/005, reconheceu que a imunidade deve ser concedida, aguardando-se eventual verificação futura da atividade preponderante.
6. Segurança jurídica e ambiente econômico
A imunidade do ITBI cumpre função sistêmica: estimular organização empresarial.
O STF já destacou que limitações constitucionais ao poder de tributar possuem dimensão institucional ligada à livre iniciativa (RE 562.045/RS).
Cobranças baseadas em presunções formais:
– aumentam custo de reorganizações societárias;
– desestimulam formação de holdings patrimoniais;
– ampliam litigiosidade;
– comprometem previsibilidade econômica.
Interpretação extensiva da exceção compromete o equilíbrio federativo.
7. Conclusão
O sistema constitucional é claro:
• A regra é imunidade.
• A exceção é atividade preponderante.
• A preponderância é aferida por receita.
• O ônus da prova é do Fisco.
Substituir o critério econômico por presunção formal não é interpretação sistemática — é reconstrução normativa indevida.
A imunidade do ITBI não pode ser esvaziada por atalhos arrecadatórios.
Exceções constitucionais exigem interpretação restritiva.
E, enquanto o parâmetro legal for receita operacional, qualquer cobrança fundada exclusivamente no objeto social será juridicamente vulnerável.
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